Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. - Колектив авторів
Слід мати на увазі, що якщо платник податку продає пакет цінних паперів (корпоративні права) пов’язаним з ним особам, то інвестиційний збиток, що виникає внаслідок такого продажу, не враховується при визначенні загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами.
Якщо платник податку дарує інвестиційний актив або передає його у спадщину, то інвестиційний збиток, що виникає внаслідок такого дарування або надання у спадщину, не враховується при визначенні загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами. Також необхідно мати на увазі, що інвестиційний актив, подарований платнику податку чи успадкований платником податку, вважається придбаним за вартістю, що дорівнює сумі державного мита та податку з доходів фізичних осіб, сплачених у зв’язку з таким даруванням чи успадкуванням.
170.2.4. Визначений у пп. 170.2.4 механізм прийнято з метою запобігання впливу спекулятивних операцій з інвестиційними активами на оподатковуваний інвестиційний прибуток. У зв’язку з цим у даному пункті йдеться тільки про ситуації, коли фізична особа — платник податків одержує інвестиційний збиток.
Якщо в результаті продажу пакета цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, що супроводжується купівлею ідентичного пакета цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, отримуємо прибуток, то дана операція враховується при визначенні загального фінансового результату за операціями з інвестиційними активами (інвестиційного прибутку (збитку). З продажу отримано інвестиційний прибуток, але в цілому за всіма продажами може бути отриманий інвестиційний збиток. Певна річ, що в цьому випадку і пп. 170.2.4 «б» п. 170.2 ст. 170 даного Кодексу уже не діє, і вартість придбаного пакета цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів замість аналогічного проданого визначається, виходячи з ціни його придбання, незалежно від того, більше вона або менше за ціну аналогічного проданого пакета цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів.
З огляду на зазначене, можна дійти висновку, що при здійсненні продажу, що супроводжується купівлею ідентичного пакета цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, раніше або пізніше зазначеного строку ніяких виключень щодо такої операції із загального правила визначення інвестиційного прибутку (збитку) не робиться. І незалежно від того, інвестиційний прибуток або збиток у результаті її отримано, вона враховується при визначенні загального фінансового результату за операціями з інвестиційними активами (інвестиційного прибутку (збитку). Це насправді так, незважаючи на те, що є ще обмеження із включення інвестиційного збитку до загального фінансового результату за операціями з інвестиційними активами.
170.2.5. У цьому підпункті йдеться про інвестиційний актив, що є більш місткім поняттям ніж пакет цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів. Проте під інвестиційним активом у пп. 170.2.7 розуміється пакет цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, що виражені в інших ніж цінні папери формах, випущені одним емітентом, а також банківські метали, придбані у банку незалежно від місця їх подальшого продажу. Визначення поняття «корпоративні права» дано у пп. 14.1.89.
У пп. 170.2.5 Кодексу зазначено, що якщо платник податку протягом звітного (податкового) року продає інвестиційний актив за договором, який обумовлює право на його зворотний викуп у наступному році, чи придбаває опціон на такий викуп, то інвестиційний збиток, який виникає внаслідок такого продажу, не враховується при визначенні загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами.
Якщо платник податку дарує інвестиційний актив або передає його у спадщину, то інвестиційний збиток, що виникає внаслідок такого дарування або надання у спадщину, не враховується при визначенні загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами.
Але зверніть увагу на те, що у п. 170.2.4 йдеться про купівлю-продаж аналогічних цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, а в пп. 170.2.5 — про зворотний викуп проданих, тобто тих самих. Це маленький нюанс, що має важливе значення. Отже, якщо пакет цінних паперів (корпоративних прав) продається на умовах, наприклад, його зворотного викупу в наступному році (аналогічно і при придбанні опціону на такий викуп), то отриманий від такого продажу збиток не враховується при визначенні загального фінансового результату за операціями з інвестиційними активами так само, як і інвестиційні збитки за всіма іншими продажами інвестиційних активів на таких умовах. І не має значення, придбані такі цінні папери (корпоративні права) чи деривативи за 3 або 31 календарний день до їх продажу (а можливо, після закінчення 3 або 32 календарних днів після їх продажу).
Зверніть увагу на те, що у пп. 170.2.5 Кодексу, процитованому вище, не говориться про зворотний викуп або викуп через опціон, а лише про договір про зворотний викуп і про придбання опціону на такий викуп. Тобто лише про намір зворотного викупу інвестиційного активу, а не його фактичний викуп. Відбудеться такий зворотний викуп цього інвестиційного активу в наступному році чи ні, на визначення загального фінансового результату за операціями з інвестиційними активами попереднього року вже не впливає. Кодексом ніяке перерахування загального фінансового результату за операціями з інвестиційними активами не передбачається.
Крім зазначених вище, у пп. 170.2.5 Кодексу є ще два обмеження щодо обліку інвестиційних збитків при визначенні загального фінансового результату за операціями з інвестиційними активами. Перший стосується операції з продажу пов’язаним особам пакета цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів.
При визначенні «пов’язаної особи» слід керуватися визначенням, наданим у пп. 14.1.160. Пов’язані особи — юридичні та/або фізичні особи, взаємовідносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють і які відповідають будь-якій з наведених нижче ознак: юридична особа, що здійснює контроль над господарською діяльністю платника податку або контролюється таким платником податку чи перебуває під спільним контролем з таким платником податку; фізична особа або члени її сім’ї, які здійснюють контроль над платником податку; посадова особа платника податку уповноважена здійснювати від імені платника податку юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або припинення правових відносин, а також члени її сім’ї; платники податку —
