Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. - Колектив авторів

(Із змінами і доповненнями, внесеними згідно із Законом України від 07.07.2011 р. № 3609-VI, зміни, внесені до статті 153 Законом України від 07.07.2011 р. № 3609-VI, застосовуються з 01.04.2011 р.)

153.15. Даний пункт визначає особливий порядок обліку під час реорганізації юридичних осіб.

Відповідно до ст. 56 Господарського кодексу України (далі — ГКУ) від 16.01.2003 № 436-IV суб’єкт господарювання може бути утворений за рішенням власника (власників) майна або уповноваженого ним (ними) органу, а у випадках, спеціально передбачених законодавством, також за рішенням інших органів, організацій і громадян шляхом заснування нового, реорганізації (злиття, приєднання, виділення, поділу, перетворення) діючого (діючих) суб’єкта господарювання з додержанням вимог законодавства. Згідно зі ст. 59 ГКУ припинення діяльності суб’єкта господарювання здійснюється шляхом його реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації — за рішенням власника (власників) чи уповноважених ним органів, за рішенням інших осіб — засновників суб’єкта господарювання чи їх правонаступників, а у випадках, передбачених цим Кодексом, — за рішенням суду.

Згідно зі ст. 33 Закону України від 15.03.2003 № 755 «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців» юридична особа припиняється в результаті передання всього свого майна, прав та обов’язків іншим юридичним особам — правонаступникам у результаті злиття, приєднання, поділу, перетворення (реорганізації) або в результаті ліквідації за рішенням, прийнятим засновниками (учасниками) юридичної особи або уповноваженим ними органом, за судовим рішенням або за рішенням органу державної влади, прийнятим у випадках, передбачених законом. Згідно з частиною п’ятнадцятою ст. 37 цього Закону перетворення вважається завершеним з моменту державної реєстрації новоутвореної юридичної особи та державної реєстрації припинення юридичної особи, що припиняється у результаті перетворення.

Відповідно до ст. 19 Закону «Про господарські товариства» припинення діяльності товариства відбувається шляхом його реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення, перетворення) або ліквідації з дотриманням вимог законодавства про захист економічної конкуренції. Реорганізація товариства відбувається за рішенням вищого органу товариства.

Цивільний кодекс України (далі — ЦКУ) від 16.01.2003 № 435-IV (ЦКУ) не містить детального визначення понять «злиття», «приєднання», «поділ». Відповідно до ст. 104 ЦКУ юридична особа припиняється в результаті передання всього свого майна, прав та обов’язків іншим юридичним особам — правонаступникам (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або в результаті ліквідації, а ст. 107 ЦКУ окреслює порядок припинення юридичної особи шляхом злиття, приєднання, поділу та перетворення.

Згідно з ч. 2 ст. 59 Господарського кодексу України (далі — ГКУ) від 16.01.2003 № 436-IV у разі злиття суб’єктів господарювання усі майнові права та обов’язки кожного з них переходять до суб’єкта господарювання, що утворений внаслідок злиття.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 19 «Об’єднання підприємств», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 07.07.1999 р. № 163, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23 липня 2000 р. за № 284/4505, визначає, що об’єднання підприємств та/ або видів їх господарської діяльності — поєднання окремих підприємств та/ або видів їх діяльності в одне підприємство з метою одержання доходів, зниження витрат або отримання економічних вигод в інший спосіб. Поєднання може відбуватися шляхом приєднання одного підприємства (його компонента) до іншого, придбання всіх чистих активів (деяких чистих активів), прийняття зобов’язань або придбання капіталу іншого підприємства з метою одержання контролю одним підприємством над чистими активами та діяльністю іншого підприємства.

Ст. 108 ЦКУ визначено, що перетворенням юридичної особи є зміна її організаційно-правової форми.

Таким чином, з правового контексту при реорганізації одна юридична особа припиняється, а інша юридична особа утворюється. Припинення юридичної особи в результаті злиття, поділу відбувається в порядку, визначеному ст. 37 Закону України від 15.03.2003 № 755 «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців», а державна реєстрація юридичних осіб, які утворені в результаті злиття, поділу, здійснюється в порядку, встановленому статтями 24–27 цього ж Закону.

153.15.1. Абзацом 2 п. 153.15 ПКУ визначено, що до складу доходу платника податку-правонаступника не включається сума коштів, боргових вимог, вартість матеріальних та нематеріальних активів, отриманих від юридичної особи, що припиняється у зв’язку з проведенням реорганізації.

Згідно з пп. 14.1.93 п. 14.1 ст. 14 розділу І ПКУ кошти — це гривня або іноземна валюта.

Згідно з пп. 14.1.111. п. 14.1 ст. 14 розділу І ПКУ матеріальні активи — це основні засоби та оборотні активи у будь-якому вигляді (включаючи електричну, теплову та іншу енергію, газ, воду), що не є коштами, цінними паперами, деривативами і нематеріальними активами.

Відповідно до ст. 3 Закону України від 23.02.2006 № 3480-IV «Про цінні папери та фондовий ринок» цінні папери — документи встановленої форми з відповідними реквізитами, що посвідчують грошові або інші майнові права, визначають взаємовідносини особи, яка їх розмістила (видала), і власника та передбачають виконання зобов’язань згідно з умовами їх розміщення, а також можливість передачі прав, що випливають із цих документів, іншим особам.

Згідно з пп. 14.1.45 п. 14.1 ст. 14 розділу І ПКУ дериватив — стандартний документ, що засвідчує право та(або) зобов’язання придбати чи продати у майбутньому цінні папери, матеріальні або нематеріальні активи, а також кошти на визначених ним умовах.

Згідно з пп. 14.1.120 п. 14.1 ст. 14 розділу І ПКУ нематеріальні активи — право власності на результати інтелектуальної діяльності, в тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об’єктом права власності (інтелектуальної власності), право користування майном та майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном та майновими правами.

Відповідно до ст. 190 ЦКУ майном як особливим об’єктом вважаються окрема річ, сукупність речей, а також майнові права та обов’язки. Майнові права є неспоживною річчю. Майнові права визнаються речовими правами. Загальні положення про речові права на чуже майно описує глава 30 розділу ІІ ЦКУ

Також згідно з абзацем 3 п. 153.15 статті 153 ПКУ об’єкти основних засобів та нематеріальних активів юридичної особи, що припиняється у зв’язку з проведенням реорганізації, включається до складу відповідних груп основних засобів та нематеріальних активів платника податків — правонаступника за балансовою вартістю на