Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. - Колектив авторів

Наявність збитків у звітному або попередньому періодах не є підставою для ненарахування дивідендів, оскільки дивіденди не нараховуються і не виплачуються у випадку обмежень, зумовлених встановленими в Цивільному кодексі (ч. 3 ст. 155) та Законі «Про акціонерні товариства» (ч. 3 ст. 14) вимогами що-до підтримання активів акціонерного товариства не нижче визначеного рівня. Тому наявність від’ємного значення об’єкта оподаткування, розрахованого за правилами ст. 152 Податкового кодексу, не є підставою для невиплати дивідендів.

Крім того, згідно з нормами Закону «Про акціонерні товариства», якщо чистий прибуток акціонерного товариства є виключним джерелом виплати дивідендів за простими акціями, то власникам привілейованих акцій дивіденди можуть сплачуватися за рахунок резервного фонду акціонерного товариства (у разі відсутності або недостатності чистого прибутку звітного року та нерозподіленого прибутку минулих років). Відповідно до чинного законодавства прості акції надають їх власникам право на отримання частини прибутку акціонерного товариства у вигляді дивідендів, на участь в управлінні акціонерним товариством, на отримання частини майна акціонерного товариства у разі його ліквідації та інші права, передбачені законом, що регулює питання створення, діяльності та припинення акціонерних товариств. Прості акції надають їх власникам однакові права[113]. Привілейовані акції надають їх власникам переважні, стосовно власників простих акцій, права на отримання частини прибутку акціонерного товариства у вигляді дивідендів та на отримання частини майна акціонерного товариства у разі його ліквідації, а також надають права на участь в управлінні акціонерним товариством у випадках, передбачених статутом і законом, який регулює питання створення, діяльності та припинення акціонерних товариств.

153.3.2. У п. 153.3.2 статті 153 Податкового кодексу закріплено обов’язковість сплати авансового внеску із податку на прибуток підприємств при здійсненні виплати дивідендів (за виключенням випадків, зазначених у п. 153.3.5 статті 153 Податкового кодексу). Авансовий внесок із податку на прибуток, який справляється при виплаті дивідендів, не є окремим податком, він є складовою частиною оподаткування прибутку підприємств. Його сплачують всі підприємства, які здійснюють виплату дивідендів (або інших аналогічних доходів — відсотків за паями, частками у статутному капіталі товариства з обмеженою відповідальністю тощо) засновникам за підсумками звітного року.

Цією статтею чітко визначено термін сплати авансового внеску із податку на прибуток. Термін сплати авансового внеску із податку на прибуток не пов’язаний із конкретною звітною датою чи терміном подання податкової декларації, він залежить виключно від терміну виплати дивідендів. Сплата авансового внеску із податку на прибуток підприємств має здійснюватися до виплати дивідендів або у момент здійснення такої виплати.

Сума авансового внеску із податку на прибуток розраховується множенням суми дивідендів на ставку податку на прибуток, чинну на момент виплати дивідендів. Розрахована таким чином сума авансового внеску із податку на прибуток ні в якому випадку не зменшує суму дивідендів, належну до виплати їх отримувачу. Обов’язковість сплати авансового внеску із податку на прибуток підприємств при виплаті дивідендів розповсюджується тільки на ті підприємства, які здійснюють виплату дивідендів (або аналогічних за своєю економічною природою доходів), зобов’язання зі сплати авансового внеску із податку на прибуток у жодному разі не може бути перекладене на іншу особу, у тому числі ту, яка отримує дивіденди.

У п. 153.3.2 статті 153 зазначено, що у випадку виплати дивідендів у формі, відмінній від грошової, базою для нарахування авансового внеску із податку на прибуток підприємств згідно з абзацем першим цього підпункту є вартість такої виплати, розрахована за звичайними цінами. Однак поширення практики виплати дивідендів у натуральній формі у кінці XX століття порушувало інтереси більшості акціонерів, що зумовило внесення до Закону «Про акціонерні товариства» положення про виплату дивідендів виключно грошовими коштами (п. 1 ст. 30 Закону «Про акціонерні товариства»). Таким чином, норми даного положення можна застосовувати тільки у частині виплати доходів за всіма корпоративними правами, крім акцій.

Розрахунок вартості виплати дивідендів у натуральному вираженні здійснюється з урахуванням положень п. 14.1.71 ст. 14 Податкового кодексу «звичайна ціна — ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін».

Виходячи з цього положення, звичайна ціна вартості виплачених дивідендів у натуральній формі визначається на підставі досягнення згоди платника і отримувача дивідендів щодо такої ціни.

Зобов’язання зі сплати авансового внеску податку на прибуток при виплаті дивідендів виникає незалежно від того, чи є емітент корпоративних прав платником податку на прибуток та чи має емітент преференції в оподаткуванні прибутку. У п. 153.3.2 ст. 153 наголошено, що зобов’язання зі сплати авансового внеску податку на прибуток може виникнути у будь-якого підприємства, незалежно від того, чи є воно платником податку на прибуток, але здійснює будь-які виплати, які називає дивідендом, на користь третіх осіб. Це означає, що у випадку розподілу частини прибутку на користь засновників і виплати її у вигляді дивідендів, зобов’язання зі сплати авансового внеску податку на прибутку виникає у підприємства будь-якої організаційно-правової форми господарювання, а не тільки у акціонерного товариства. На користь такого тлумачення законодавчої норми свідчить відсутність у Податковому кодексі вимог щодо обов’язкової реєстрації виплати дивідендів.

Авансовий внесок із податку на прибуток при виплаті дивідендів не сплачується у випадках, зазначених у п. 156.1 ст. 156 Податкового кодексу, а також тими платниками податків, які перебувають на спрощеній системі оподаткування або є платниками фіксованого сільськогосподарського податку згідно зі ст. XIV Податкового кодексу. Це пояснюється тим, що авансовий внесок із податку на прибуток підприємств не можна вважати складовою частиною фіксованого сільськогосподарського податку або єдиного податку, і, відповідно, зменшувати на суму сплаченого авансового внеску із податку на прибуток підприємств суму нарахованого до сплати за підсумками звітного періоду єдиного податку або фіксованого сільськогосподарського податку.

Державні некорпоратизовані, казенні або комунальні підприємства, які зараховують суми дивідендів до державного або місцевого бюджету (залежно від рівня підпорядкування), не сплачують авансовий внесок із податку на прибуток підприємств. Відповідно до норм чинного