Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. - Колектив авторів

Отже, за 1 квартал сума амортизації за виробничим методом становила з метою бухгалтерського обліку — 1189,90 гри, а з метою визначення об’єкта оподаткування з податку на прибуток — 2379,80 грн. Отже, в даному прикладі в податковому обліку сума амортизації є більшою від аналогічного показника в бухгалтерському обліку за рахунок того, що кількість років експлуатації зменшена і відповідно ставка амортизації збільшена. Якщо з метою бухгалтерського обліку і в цілях визначення об’єкта оподаткування з податку на прибуток терміни експлуатації однакові, то і суми амортизації в них будуть збігатися. Щомісяця в бухгалтерському обліку складається проведення по дебету субрахунку 231 «Вантажні перевезення» і кредиту субрахунку 1311 «Знос автотранспорту».

Якщо об’єкт амортизації у будь-якому місяці не експлуатувався, то амортизація не нараховується.

145.1.6. У цьому пункті законодавець визначив особливості вибору методів амортизації для окремих груп інших необоротних активів, а саме:

групи 9 «Інші основні засоби», 12 «Тимчасові (нетитульні) споруди», 14 «Інвентарна тара» та 15 «Предмети прокату», визначені у порядку згідно з п. 145.1 ПКУ, мають амортизуватися за прямолінійним або виробничим методом. Ці вимоги подібні до вимог п. 27 П(С)БО 7 «Основні засоби». Єдина відмінність при цьому, що до складу групи «Інші основні засоби» (див. ком. до п. 145.1 ПКУ, крім субрахунку 117 «Інші необоротні матеріальні активи») буде входити і субрахунок 109 «Інші основні засоби»;

групи «Малоцінні необоротні матеріальні активи» та «Бібліотечні фонди» платник податку має право амортизувати:

1) у першому місяці використання об’єкта в розмірі 50 відсотків його вартості, яка амортизується, та решта 50 відсотків вартості, яка амортизується, у місяці їх вилучення з активів (списання з балансу) внаслідок невідповідності критеріям визнання активом;

2) у першому місяці використання об’єкта 100 відсотків його вартості.

Також для окремих груп об’єктів встановлено обмеження на застосування методів амортизації. Зокрема:

Група об’єктів основних засобів Дозволений метод амортизації Група 9? інші основні засоби Прямолінійний; виробничий Група 12 — тимчасові (нетитульні) споруди Прямолінійний; виробничий Група 14 — інвентарна тара Прямолінійний; виробничий Група 15 — предмети прокату Прямолінійний; виробничий

145.1.7. Коментована стаття доповнює вимоги п. 145.1.6 ПКУ та майже повною мірою відповідає вимогам П(С)БО 7 «Основні засоби». Єдина невідповідність — це амортизація природних ресурсів, які можуть бути відтворюваними та невідтворюваними. Відтворювані природні ресурси мають амортизуватися у порядку, встановленому п. 27 П(С)БО 7 «Основні засоби», виробничим або прямолінійним методом. На невідтворювані природні ресурси вимоги П(С)БО 7 «Основні засоби» не розповсюджуються і особливості обліку мають визначатися іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, які до сьогодні не розроблені.

145.1.8. Цей пункт засвідчує виключне право підприємства користуватися амортизаційними відрахуваннями і забороняє державі втручатися у це користування шляхом вилучення їх до бюджету. Зазначена норма є превентивною, попереджуючою і основним стимулом до її виникнення були випадки, які відбувались наприкінці 90-х, коли держава певний відсоток амортизаційних відрахувань вилучала до бюджету. Саме з метою недопущення подібних ситуацій і виникла ця норма. Нагадаємо також, що згідно зі ст. 75 Господарського кодексу України будь-яке підприємство з частини чистого прибутку (доходу) має створювати спеціальні (цільові) фонди, у т. ч. амортизаційний. Інструкцією № 291 передбачено, що амортизаційні відрахування потрібно використовувати за такими напрямами: будівництво об’єктів, придбання (виготовлення) основних засобів, поліпшення (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) основних засобів, придбання (створення) нематеріальних активів, інші капітальні роботи, погашення отриманих на капітальні інвестиції позик.

145.1.9. Коментована стаття, фактично, підкреслює та узагальнює ту інформацію, яка була наведена у пунктах Кодексу вище. Поряд із цим необхідно звернути увагу на таке:

1) законодавець чітко визначив, що методи амортизації, вибрані платником податку для оподаткування, та методи амортизації, визначені для складання фінансової звітності, повинні збігатися з документом, у якому має бути зазначено вибір, — це наказ про облікову політику;

2) підставою для зміни вибраних методів амортизації є зміна очікуваного способу отримання економічних вигод від використання об’єкта основних засобів;

3) у разі зміни методу амортизації підприємство має чітко визначитись, чи вплине це на зміну облікової політики підприємства. Мінфін Листом від 02.11.2009 № 31-34000-20-23-5535/5708 «Щодо зміни методу амортизації основних засобів» визначив, що зміна методу амортизації вважається зміною облікової оцінки. У цьому випадку, згідно з п. 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 травня 1999 р. № 137, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 21 червня 1999 р. за № 392/3685 (із змінами) (далі за текстом — П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах») «наслідки зміни облікових оцінок слід включати до звіту про фінансові результати в тому періоді, у якому відбулася зміна, а також і у наступних періодах, якщо зміна не впливає на ці періоди». Тобто прийняття рішення про зміну методу амортизації не потребує здійснення коригувань минулих звітних періодів та зміни сальдо рахунків на початок звітного року, як це необхідно робити при зміні облікової політики. При цьому зміст і суму змін в обліковій оцінці згідно з п. 21 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» підприємству буде необхідно відобразити у примітках до фінансової звітності.

Таблиця 3.16

Облік груп основних засобів та інших необоротних активів