Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. - Колектив авторів

Таким чином, у зазначеному пункті законодавець встановив певні обмеження, якими мають користуватися платники податку для визначення строку корисного використання об’єкта необоротних активів для цілей оподаткування.

145.1.2. Необхідно враховувати, що визначення строків корисного використання об’єктів необоротних активів, що вводяться в експлуатацію, в кожному конкретному випадку є компетенцією підприємства і має бути оформлене відповідно до законодавства. У даному випадку законодавець встановив такі вимоги:

1) порядок визначення строку корисного використання необоротних активів має бути визначено в розпорядчому документі підприємства, яким визначено облікову політику підприємства (наказ про облікову політику);

2) у кожному конкретному випадку строк корисного використання (експлуатації) об’єкта повинен оформлюватися рішенням керівника підприємства, тобто наказом;

3) введення в експлуатацію необоротних активів має бути оформлено первинними документами відповідно до законодавства. Для нематеріальних активів це має бути «Акт введення в господарський оборот об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів №», типова форма якого затверджена наказом Мінфіну від 22.11.2004 № 732 «Про затвердження типових форм первинного обліку об’єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів» (далі — наказ № 372). Формою цього документа передбачена графа 6 «Строк корисного використання». Для основних засобів це має бути «Акт приймання-передачі внутрішнього переміщення основних засобів», типова форма якого затверджена наказом Мінстату від 29.12.1995 № 352 «Про затвердження типових форм первинного обліку» (далі — наказ № 352). Цією типовою формою окремої графи для визначення строку корисного використання об’єкта не передбачено, проте доцільно все ж вказувану інформацію зазначати в Акті, наприклад у розділі «Коротка характеристика об’єкта».

145.1.3. Як було вказано у п. 145.1.2 ПКУ, визначення строку корисного використання об’єкта — прерогатива виключно підприємства. І це є об’єктивним, адже той самий об’єкт основних засобів може на різних підприємствах мати різний строк корисного використання, що може бути пояснено різним набором факторів, які враховуватиме підприємство при розрахунках. У цьому пункті законодавець визначив основні, які необхідно ураховувати при визначенні строку корисного використання (експлуатації), зокрема — очікуване використання об’єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності.

Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку основних засобів, затвердженими наказом Мінфіну від 30.09.2003 № 561, визначено, що за обсяг продукції (робіт, послуг), який буде виготовлено (виконано) підприємством з використанням об’єкта основних засобів, приймається запланований підприємством обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство планує виробити (виконати) з використанням цього об’єкта;

— фізичний та моральний знос, що передбачається. Необхідно зазначити, що цей фактор не має бути провідним для підприємства у визначенні строку корисного використання (експлуатації). Проблема визначення строку корисного використання основних засобів полягає не стільки в технічному способі його визначення, скільки в науковій (економічній) обґрунтованості. Чим коротший строк служби, тим вища норма амортизації, оскільки необхідно швидше відтворювати основні засоби і тому більшу частину їх вартості у вигляді амортизації слід включати до собівартості продукції, що призводить до її збільшення. Чим триваліший строк, тим нижча норма амортизації, більший період відшкодування зносу і, отже, менше можливостей для своєчасного використання новітніх технічних досягнень. А це, звичайно, збільшує масштаби морального знецінення основних засобів. Таким чином, строк корисного використання слід визначати, виходячи з економічно доцільного строку служби, який може бути меншим за фізично можливий;

— правові або інші обмеження щодо строків використання об’єкта та інші фактори.

До інших факторів підприємство може віднести накопичений досвід роботи з подібними активами, сучасний стан об’єкта, питання ремонту та догляду за обладнанням, сучасні технології в галузі технологій та виробництв, місцеві кліматичні умови тощо.

Для нематеріальних активів п. 5.4 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку нематеріальних активів, затверджених наказом Мінфіну від 16.11.2009 № 1327, рекомендовано враховувати також такі економічні і правові фактори:

— очікуваний спосіб використання об’єкта нематеріальних активів підприємством і спроможність управлінського персоналу ефективно управляти цим об’єктом;

— період життєвого циклу товару, для ідентифікації якого використовується об’єкт нематеріальних активів, та строки корисного використання подібних об’єктів нематеріальних активів;

— передбачуване моральне старіння об’єкта нематеріальних активів;

— стабільність галузі, в якій функціонує підприємство, та зміни ринкового попиту на продукти чи послуги, які є результатом експлуатації;

— тенденції розвитку конкуренції на ринку;

— рівень витрат на обслуговування, необхідний для отримання очікуваних майбутніх економічних вигод від об’єкта нематеріальних активів, та здатність і намір підприємства досягти такого рівня;

— період контролю об’єкта нематеріальних активів та юридичні або інші обмеження його використання;

— залежність строку корисного використання нематеріальних активів від строку корисного використання інших активів підприємства.

Одночасно зазначимо, що згідно з наказом МФУ від 18.03.2011 № 372 були внесені зміни до деяких положень (стандартів) бухгалтерського обліку, зокрема, у П(с)БО 7 передбачена можливість нарахування амортизації з урахуванням мінімально допустимих строків корисного використання основних засобів, встановлених податковим законодавством (крім випадку застосування виробничого методу).

145.1.4. Зазначений пункт повторює вимоги п. 25 П(С)БО 7 «Основні засоби». Цим пунктом підприємству надано право переглядати строк корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів, ураховуючи, що він ґрунтується на попередніх оцінках. Такий перегляд здійснюється у разі зміни очікуваних економічних вигод від використання об’єкта основних засобів. Якщо в результаті аналізу з’ясується, що очікуваний строк корисного використання об’єкта основних засобів істотно відрізняється від попередніх оцінок (унаслідок здійснення поліпшень обладнання, зміни ринкової кон’юнктури тощо), необхідно скоригувати суму амортизаційних відрахувань. При цьому нарахування амортизації за новою ставкою при зміні строку корисного використання починається з місяця, наступного за місяцем такої зміни. Виключення зроблено для нарахування амортизації за виробничим методом і це є об’єктивним, адже цей метод базується на кількості одиниць, отриманих від використання об’єктів основних засобів, і не залежить від строку корисного використання (експлуатації). Оскільки строк корисного використання (експлуатації), відповідно до вимог п. 145.1.2 ПКУ, встановлюється наказом по підприємству, то зміну строку також має бути оформлено наказом.

Іншим чинником, який впливає на розрахунок норми відрахувань і зазначається в цьому пункті, є ліквідаційна вартість основного засобу. Нагадаємо, що, згідно з П(С)БО 7 «Основні засоби», ліквідаційна вартість — це сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням