Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. - Колектив авторів
Розрахунок вартості придбаних торгових патентів, що враховуються у зменшення податкового зобов’язання, платником податку здійснюється за чотирма блоками, кожен з яких відповідає одному з видів діяльності, що підлягає патентуванню. Це пов’язано з тим, щоб: по-перше, визначити, яка частина вартості торгових патентів зменшує суму податку на прибуток за поточний період; по-друге, зафіксувати суму збитку (від’ємного об’єкта оподаткування) за конкретним видом діяльності. Це дасть можливість зменшити прибуток від цього самого виду діяльності в наступному році і таким чином перешкодить зменшенню податку на прибуток на вартість відповідного патенту. При цьому діяльність по підприємству в цілому може бути прибутковою.
Оплата вартості торгових патентів не включається до складу витрат підприємства. При цьому платники податку на прибуток, які змінюють патентовану діяльність, ведуть окремий облік податку на прибуток за результатами такої діяльності.
Для розрахунку податку на прибуток звітного періоду необхідно (див. рис. 3.3.):
1) визначити загальну суму прибутку до оподаткування за всіма видами діяльності підприємства (патентованими та іншими);
2) розрахувати загальний податок на прибуток за всіма видами діяльності підприємства (патентованими та іншими);
Рис. 3.3. Загальна схема обчислення податку на прибуток
3) визначити розмір прибутку (збитку) від патентованої діяльності і податок на прибуток від такої діяльності. З цією метою ведеться окремий облік доходів і витрат від патентованої діяльності, амортизаційних відрахувань на відповідну групу основних засобів, які беруть участь у такій діяльності (див. коментар до п. 152.11 статті 152 ПКУ);
4) у межах суми податку на прибуток від патентованої діяльності зменшити загальний податок на прибуток на вартість торгових патентів, термін дії яких припадає на звітний податковий період. У разі відсутності прибутку від патентованої діяльності вартість патентів не враховується у зменшення податку на прибуток від інших видів діяльності.
152.3. Абзацом першим пункту 152.3 статті 152 ПКУ регламентується (для цілей обчислення податку на прибуток) визнання доходів та витрат за методом нарахувань, крім випадків, які передбачені даним ПКУ! Важливе значення в обчисленні податку відіграє визначення (врахування) податкових різниць з метою визначення об’єкта оподаткування (див. табл. 3.25).
ПКУ започаткований новий підхід до обчислення прибутку до оподаткування — на базі показників бухгалтерського обліку із застосуванням механізму податкових різниць. Загальні підходи до такого механізму встановлені в наказі Міністерства фінансів України від 25.01.2011 р. № 27 «Про затвердження Положення бухгалтерського обліку «Податкові різниці» (надалі — Положення № 27).
Це Положення визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку суб’єктів господарювання України інформації про податкові різниці та її розкриття у фінансовій звітності. Норми цього Положення застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі — підприємства), які, згідно із законодавством, є платниками податку на прибуток (крім банків, бюджетних установ та суб’єктів малого підприємництва — юридичних осіб, що відповідають критеріям, визначеним пунктом 154.6 статті 154 розділу III Податкового кодексу України, та застосовують порядок спрощеного бухгалтерського обліку доходів і витрат). Відповідно до Положення № 27:
— податкова різниця — різниця, яка виникає між оцінкою і критеріями визнання доходів, витрат, активів, зобов’язань за положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та доходами і витратами, визначеними податковим законодавством;
— податковий прибуток (збиток) — сума прибутку (збитку), визначена за податковим законодавством об’єктом оподаткування за звітний період;
— постійна податкова різниця — податкова різниця, яка виникає у звітному періоді та не анулюється в наступних звітних податкових періодах;
— постійна податкова різниця, що підлягає вирахуванню — постійна податкова різниця, що призводить до зменшення податкового прибутку (збільшення податкового збитку) звітного періоду;
— постійна податкова різниця, що підлягає оподаткуванню — постійна податкова різниця, що збільшує податковий прибуток (зменшує податковий збиток) звітного періоду;
— тимчасова податкова різниця — податкова різниця, яка виникає у звітному періоді та анулюється в наступних звітних податкових періодах.
У Положенні № 27 податкові різниці класифіковано на такі групи:
— податкові різниці щодо доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
— податкові різниці щодо інших операційних доходів;
— податкові різниці щодо інших доходів;
— податкові різниці щодо собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг);
— податкові різниці щодо інших операційних витрат;
— податкові різниці щодо інших витрат;
— податкові різниці щодо надзвичайних доходів;
— податкові різниці щодо надзвичайних витрат.
Загальна норма визнання доходів зазначена у п. 137.4 статті 137 ПКУ, згідно з якою датою отримання доходів, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, є звітний період, у якому такі доходи утворилися, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань), визначений з урахуванням норм цього пункту та статті 159 цього розділу. Проте в окремих випадках і по окремих операціях загальне правило варіюється (дивись детальніше коментар до статті 137 ПКУ).
Витрати визнаються за датою нарахування доходу, для отримання якого вони здійснені, крім окремих випадків отримання цільового фінансування, яке згідно із п. 137.2 статті 137 ПКУ визнається доходом у ті періоди, коли здійснено витрати, пов’язані з виконанням умов такого цільового фінансування, або витрати визнаються після отримання фінансування і визнання його доходом (дивись детальніше коментар до статті 138 ПКУ).
Витрати, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат.
Таблиця 3.25
Перелік тимчасових і постійних податкових різниць
№ Показники