Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. - Колектив авторів

вартості всіх груп основних засобів, що підлягають амортизації, на початок звітного року;

— капітальне поліпшення землі, не пов’язане з будівництвом, а саме іригацію, осушення та інше подібне капітальне поліпшення землі;

а також:

— капітальні інвестиції, отримані платником податку з бюджету, у вигляді цільового фінансування на придбання (створення) об’єкта інвестування (основного засобу, нематеріального активу) за умови визнання доходів пропорційно сумі нарахованої амортизації по такому об’єкту відповідно до положень пп. 137.2.1 пункту 137.2 статті 137 ПКУ;

— сума переоцінки вартості основних засобів, проведеної відповідно до статті 146 цього розділу;

— вартість безоплатно отриманих об’єктів енергопостачання, газо- і теплозабезпечення, водопостачання, каналізаційних мереж, побудованих споживачами на вимогу спеціалізованих експлуатуючих підприємств згідно з технічними умовами на приєднання до вищевказаних мереж або об’єктів.

Зазначені витрати за датою здійснення (нарахування) витрат групуються на відповідному субрахунку рахунку 15 «Капітальні інвестиції», а по мірі закінчення таких робіт і введення в експлуатацію об’єкта суми витрат переносять на рахунок 10 «Основні засоби» або на рахунок 11 «Інші необоротні матеріальні активи». Виключення становить операція переоцінки (дооцінки) об’єктів необоротних активів, яка відображається за проведенням: дебет рахунку 10, 11 і кредит субрахунку 423 «Дооцінка активів».

Водночас об’єктом амортизації, згідно з п. 22 П(С)БО 7 «Основні засоби», є не витрати, а вартість основних засобів (крім вартості землі і незавершених капітальних інвестицій). У цьому полягає різниця між бухгалтерським та податковим аспектом амортизації.

Витрати, що формуються в бухгалтерському обліку платника податку, визначають первісну вартість об’єкта основних засобів згідно з ПСБО 7 «Основні засоби» і складаються з таких витрат:

— суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

— реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв’язку з придбанням (отриманням) прав на об’єкт основних засобів;

— суми ввізного мита;

— суми непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

— витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;

— витрати на транспортування, установку, монтаж, налагодження основних засобів;

- інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Фінансові витрати не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок запозичень (за винятком фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до П(С)БО 31 «Фінансові витрати»).

Варто зазначити, що оскільки модель визначення вартості, яка амортизується в бухгалтерському обліку і податкових розрахунках, є єдиною (різниця між первісною та ліквідаційною вартістю об’єкта), сформована на рахунках бухгалтерського обліку за методологією П(С)БО 7 «Основні засоби» первісна вартість є інформаційною основою для розрахунку амортизаційних відрахувань як у бухгалтерському, так і з метою складання декларації з податку на прибуток. Проте у практиці слід враховувати обмеження з метою оподаткування щодо строків корисного використання об’єктів (п. 145.1 статті 145 ПКУ).

У п. 144.2 зазначено витрати, які не підлягають амортизації та повністю належать до складу витрат за звітний період. Облік таких витрат платник податку здійснює на рахунках 9 класу. Наприклад, витрати з ліквідації об’єктів основних засобів проводять по дебету субрахунку 976 «Списання необоротних активів».

У п. 144.3 статті 144 ПКУ зазначено витрати, які не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел фінансування (табл. 3.15).

Таблиця 3.15

Облік амортизаційних витрат в цілях оподаткування

№ Вид витрат Джерело Джерело інформації з/п фінансування і. Витрати бюджетів на будівництво та утримання споруд благоустрою та житлових будинків, придбання і збереження бібліотечних і архівних фондів Кошти Рахунок 48 «Цільове фінансування і цільові надходження» бюджетів 2. Витрати бюджетів на будівництво та утримання автомобільних доріг загального користування Кошти Рахунок 48 «Цільове фінансування і цільові надходження» бюджетів 3. Витрати на придбання та збереження Національного архівного фонду України, а також бібліотечного фонду, що формується та утримується за рахунок бюджетів Кошти Рахунок 48 «Цільове фінансування і цільові надходження»